Internationale Verrechnungspreise

Vorwort 5

Abkürzungsverzeichnis 17

A. Grundlagen 21

I Bedeutung von Verrechnungspreisen in der Konzernpolitik 21

1 Einleitung 21

2 Verrechnungspreise als Schnittstelle zwischen Unternehmensführung und Steuerquote 24

2.1 Konzerninterne Wertschöpfungsketten und die Relevanz von Verrechnungspreisen 24

2.2 Der Parameter »Steuern« als Einflussfaktor 26

2.3 Steueroptimierung versus Steuersicherheit 28

2.4 Cashflow als Entscheidungsparameter 32

2.5 Steuerpolitik im Kontext einer sich verändernden Steuerwelt 33

2.6 Zusammenhang zwischen operativem Ergebnis und Steuerlast 37

2.7 Einfluss von konzerninternen Geschäftsmodellen auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage eines Unternehmens 40

3 Divergierende Ziele von konzerninternen Reportingsystemen 45

II Verrechnungspreise als Bestandteil der Konzernorganisation 51

1 Einfluss der Konzernorganisation auf die Verrechnungspreise 51

2 Einfluss der Unternehmensführung auf die Verrechnungspreisgestaltung 52

3 Wertschöpfungsketten als Grundlage der Bestimmung von Geschäftsbeziehungen 55

4 Organisation und Kontrolle von Verrechnungspreisen im Konzern 61

4.1 Organisatorische Integration der Verrechnungspreise 61

4.2 Kontrolle von Verrechnungspreisen 64

5 Aktuelle Trends und Herausforderungen 68

5.1 Internationale Disruptionen mit dem Fokus Transfer Pricing 68

5.2 Internationalisierung von verfahrensrechtlichen Prozessen 70

5.3 Schwerpunkte und Auseinandersetzungen in Betriebsprüfungen 73

5.4 Auf einen Blick 79

B. Steuerliche Rahmenbedingungen 81

I OECD-Musterabkommen, -richtlinien, -empfehlungen 81

1 OECD-Musterabkommen 81

2 OECD-Verrechnungspreisrichtlinie 83

3 BEPS-Aktionsplan und die hiermit verbundenen Änderungen 84

4 OECD/G20 – Inclusive Framework on BEPS - Zwei-Säulen Ansatz 87

4.1 Hintergrund 87

4.2 Besteuerung der digitalen Wirtschaft – Pillar I 88

II Eu Joint Transfer Pricing Forum 92

III Steuerliche Rechtsgrundlagen in Deutschland 96

1 Steuerliche Rechtsgrundlagen für Verrechnungspreise 96

1.1 Überblick 96

1.2 Entnahme und Einlage nach dem Einkommensteuerrecht 98

1.3 Verdeckte Gewinnausschüttung und verdeckte Einlage 98

1.4 Verhältnis der ertragsteuerlichen Gewinnberichtigungsvorschriften zu § 1 AStG 102

1.5 Verwaltungsgrundsätze 2020 zu den Mitwirkungspflichten 105

1.6 Verrechnungspreisbezogene Bewertungsmaßstäbe 116

2 Verhältnis nationales Recht zu internationalem Recht 117

2.1 Rechtsgrundlagen im Abkommensrecht 117

2.2 Artikel 9 OECD-MA als Korrekturnorm 118

2.3 Sperrwirkung von Artikel 9 Abs. 1 OECD-MA gegenüber nationalen Einkünftekorrekturen 119

3 Fremdvergleich nach § 1 AStG 121

3.1 Überblick 121

3.2 Die Generalnorm 121

3.3 Nahestehende Person 123

3.4 Geschäftsbeziehungen zwischen nahestehenden Personen 125

3.5 Der Fremdvergleich als Maßstab der Einkünfteabgrenzung 129

4 Analyse und Ermittlung des Verrechnungspreises nach § 1 Abs. 3 AStG 133

4.1 Regelungsinhalt 133

4.2 Anwendung von Verrechnungspreismethoden 134

5 Das Hornbach-Urteil und seine Auswirkungen 150

5.1 Streitige Rechtsfrage und Kernaussagen der EuGH-Entscheidung 150

5.2 Konsequenzen für die Praxis 152

5.3 BMF-Schreiben und offene Fragen 152

C. Arten von Geschäftsbeziehungen 155

I Geschäftsbeziehungen als Bestandteil eines Geschäftsmodells 155

1 Verrechnungspreisbezogene Geschäftsmodelle 155

2 Bedeutung der Funktions- und Risikoanalyse 157

3 Problemstellung von abstrakten Geschäftsmodellen 161

II Verrechnungspreise bei Warenlieferungen 163

1 Ausprägungen von Fertigungs- und Vertriebsleistungen 163

1.1 Formen von Fertigungsleistungen 163

1.2 Formen von Vertriebsleistungen 166

2 Fallbeispiel 169

2.1 Ausgangsfall 169

2.2 Lösungsweg zur Auswahl einer Verrechnungspreismethode 170

III Konzerninterne Dienstleistungen 178

1 Formen von Dienstleistungen 178

2 Prüfung der Verrechenbarkeit 181

2.1 Abgrenzung zur gesellschaftsrechtlichen Veranlassung 181

2.2 Verrechenbarkeit dem Grunde nach 184

2.3 Angemessenheit der Verrechnungsmethode 186

2.4 Verrechenbarkeit der Höhe nach 194

2.5 Low value-adding services der OECD 195

IV Pool-konzept 197

1 Pool-Konzept nach Pool-Erlass 197

2 Cost Contribution Arrangement gem. OECD 201

V Übertragung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens 202

VI Finanzierungsleistungen 203

1 Bedeutung von Finanzierungsleistungen 203

2 Grundsätze zur Konzernfinanzierung 205

2.1 Stand der bestehenden gesetzlichen Regelungen 205

2.2 Laufende Rechtsprechung 207

2.3 OECD-Verrechnungspreisrichtlinien zu Finanztransaktionen 208

3 Praktische Umsetzung des Fremdvergleichsgrundsatzes 219

3.1 Funktions- und Risikoanalyse 220

3.2 Konzernzugehörigkeit und die Auswirkungen auf das Credit-Rating 221

3.3 Bestimmung der Angemessenheit 226

4 Teilwertabschreibungen auf grenzüberschreitende Darlehensverhältnisse 227

4.1 BMF-Schreiben zur Teilwertabschreibung als Ausfluss von BFH-Rechtsprechungen 227

4.2 Sperrwirkung gegenüber nationalem Recht 229

5 Verrechnung einzelner Finanzierungsformen 230

5.1 Konzerninterne Darlehen 230

5.2 Verrechnungspreise bei konzerninternen Bürgschaften 231

5.3 Factoring 232

5.4 Cash-Pooling 232

5.5 Hedging/Devisenmanagement 233

D. Immaterielle Werte 235

I Überblick 235

II Definition von »Intangible« 236

1 Definition der OECD 236

1.1 Tatbestandsvoraussetzungen 236

1.2 Goodwill und geschäftswertbildende Faktoren als Grenzfall 237

1.3 Positivkatalog 238

1.4 Negativabgrenzung 238

1.5 Zusammenfassung und Übersicht 239

2 Hard-to-value intangibles (HTVI) als Sondertatbestand 240

3 Stand der deutschen Regelungen 241

III Zuordnung von Intangibles 242

1 Die Funktions- und Risiko-Analyse als maßgebliche Grundlage der Ertragsberechtigung 242

1.1 Grundlegende Überlegungen 242

1.2 Kontrolle von Risiken und Finanzkraft 243

2 Wertschöpfungsbeitragsanalyse als Ausfluss der DEMPE-Analyse 244

2.1 Grundlegende Überlegungen 244

2.2 DEMPE als Ausfluss der Besteuerung am Ort der wirtschaftlichen Tätigkeit 244

2.3 Handlungsempfehlungen des BMF zur Umsetzung einer Wertschöpfungsbeitragsanalyse 247

3 Operationalisierung des DEMPE-Konzeptes 248

3.1 Identifizierung von immateriellen Werten und ihrer Zuordnung in der Praxis 248

3.2 DEMPE als Gegenstand einer Wertschöpfungsbeitragsanalyse 251

4 Bestimmung einer fremdüblichen Vergütung auf der Grundlage der DEMPE-Analyse 253

IV Markenverrechnung als Sondertatbestand 255

1 Marke als Bestandteil der Marketingstrategie 255

1.1 Begriffsdefinition und Abgrenzung der Marke 255

1.2 Erschöpfung von Markenrechten 256

1.3 Marke als strategischer Erfolgsfaktor 257

1.4 Organisatorische Verankerung im Unternehmen 258

2 Die Begründung und Verrechnung von Marketing Intangibles nach OECD 259

2.1 Begründung von Marketing Intangibles 259

2.2 Umsetzung des Control-over-Risk-Ansatzes 260

2.3 Der OECD-Ansatz zur Vergütung für die Übertragung/Überlassung immaterieller Werte 260

2.4 Bewertung und Vergütung von immateriellen Werten nach deutschem Recht 263

3 Namensnutzung im Konzern im deutschen Steuerrecht 266

3.1 Fremdvergleichsgrundsatz als Maßstab 266

3.2 Abgrenzung Wirtschaftsgut »Marke« zu marketingbezogenen Leistungen 266

3.3 Zurechnung von Markenrechten 267

3.4 Laufende Rechtsprechung in Deutschland 267

3.5 BMF-Schreiben zur Markennutzung 269

3.6 Praktische Implikationen 270

E. Funktionsverlagerungen 273

I Einführung 273

II Regelungen zur Funktionsverlagerung Nach § 1 Abs.3 AStG 275

1 Allgemeine Grundsätze 275

2 Begriff der Funktion 276

3 Tatbestände der Funktionsverlagerung 277

3.1 Grenzüberschreitende Beziehung zwischen nahestehenden Personen 277

3.2 Übertragung von Wirtschaftsgütern und sonstigen Vorteilen 278

3.3 Nutzungsüberlassung 279

3.4 Funktionsübertragung 279

3.5 Einschränkung einer bestehenden Funktion 280

4 Abgrenzungsfälle 281

4.1 Zeitliche Übernahme 281

4.2 Zeitliche Streckung einer Funktionsverlagerung (Fünfjahresfrist) 281

4.3 Funktionsverdoppelung 282

4.4 Erbringung von Dienstleistungen 286

4.5 Routineunternehmen 286

4.6 Weitere Abgrenzungsfälle 287

4.7 Zusammenfassung 288

III Transferpaket als Verrechnungspreis 288

1 Grundsatz 288

2 Transferpaket 291

3 Öffnungsklauseln 293

3.1 Möglichkeit der Einzelbewertung 293

3.2 Escape-Klausel 1: Keine wesentlichen immateriellen Wirtschaftsgüter (§ 1 Abs. 3. Satz 10 AStG, § 1 Abs. 5 FVerlV) 294

3.3 Escape-Klausel 2: Einzelbewertung von immateriellen Wirtschaftsgütern (§ 1 Abs. 3. Satz 10 AStG, § 2 Abs. 3 FVerlV) 295

3.4 Escape-Klausel 3: Einzelbewertung von einem immateriellen Wirtschaftsgut (§ 1 Abs. 3. S. 10 AStG) 296

3.5 Vermutung der Nutzungsüberlassung 297

4 Zusammenfassung 298

IV Bewertung einer Funktionsverlagerung 298

1 Bewertungsverfahren 299

2 Bewertungsparameter 301

2.1 Reingewinn nach Steuern als Maßstab der Gewinnerwartungen 301

2.2 Steuern 303

2.3 Kapitalisierungszeitraum 305

2.4 Kapitalisierungszinssatz 306

3 Ermittlung des Werts des Transferpakets 310

3.1 Grundsätzliche Ermittlungssystematik 310

3.2 Substitution von Produkten 312

3.3 Liquidationswert 312

3.4 In Verlustfällen 313

3.5 Höchstwert ist unter dem Mindestwert 313

4 Anderweitige Ausgleichsansprüche 313

5 Preisanpassungsklausel 314

6 Mitwirkungspflichten 315

6.1 Klare Vereinbarungen 315

6.2 Mitwirkungs- und Aufzeichnungspflichten 315

V Die OECD-Regelungen zu Business Restructuring im Überblick 316

1 Überblick 316

2 Risiken bei Restrukturierungen 317

3 Fremdvergleichskonforme Vergütung von der eigentlichen Restrukturierung 318

4 Vergütung nach erfolgter Restrukturierung 318

5 Möglichkeit der Verwerfung einer (Re-)Strukturierung 319

F. Digitale Entwicklung und Einfluss auf Verrechnungspreissysteme 321

I Einleitung 321

II Kernthesen Zum Einfluss der Digitalisierung auf die Verrechnungspreiswelt 323

III Digitalisierung Verändert die Wirtschaft 324

1 Digitalisierung durchdringt alle Bereiche der Volkswirtschaft 324

2 Bedeutung der digitalen Entwicklung für Unternehmen 326

2.1 Einfluss der Digitalisierung auf die Unternehmensstrategie 326

2.2 Veränderungen von Wertschöpfungsketten 327

2.3 Veränderung von Organisationsstrukturen 334

IV Verrechnungspreisregelungen im Blickwinkel veränderter Rahmenbedingungen 337

1 Entmaterialisierung von konzerninternen Leistungsbeziehungen 337

2 Der Fremdvergleichsgrundsatz und seine Wirkung bei veränderten Rahmenbedingungen 338

2.1 § 1 AStG als Einkünftekorrekturvorschrift 338

2.2 Geschäftsbeziehung entsprechend § 1 Abs. 4 AStG 338

2.3 Veränderte Anforderungen an die Fremdvergleichsanalyse 340

2.4 Auswirkungen der Digitalisierung auf die Besteuerungspraxis 344

V Ausblick 346

G Betriebsstätten und Betriebsstättengewinnermittlung 349

I Betriebsstätten im Blickwinkel der Industrien und Finanzverwaltungen 349

II Überblick Über Das Besteuerungsrecht 351

1 Nationales Besteuerungsrecht 351

2 Besteuerungsrecht in Abhängigkeit vom DBA-Recht 352

3 Gewerbesteuerliche Behandlung von Betriebsstättengewinnen 352

4 Verrechnung von Betriebsstättenverlusten 353

III Betriebsstättenbegriff und -begründung 354

1 Betriebsstättenbegründung nach der bestehenden Rechtslage 354

1.1 Allgemeines 354

1.2 Betriebsstätte nach nationalem Recht 355

1.3 Betriebsstätte nach den bisherigen abkommensrechtlichen Regelungen 357

1.4 Sonderfälle der Betriebsstättenbegründung 361

2 Abkommensrechtliche Betriebsstättenbegründung nach BEPS 367

2.1 Aktuelle Entwicklungen 367

2.2 Betriebsstätten nach Artikel 5 OECD-MA 368

2.3 Anwendung von Artikel 5 OECD-MA im Blickwinkel des Multilateralen Instruments (MLI) 375

2.4 Deklarationspflichten bei Betriebsstätten 376

IV Zuordnung des Betriebsstättengewinns 376

1 Aktuelle Entwicklungen 376

2 Selbstständigkeitsfiktion 377

3 Der OECD-Ansatz »Authorized OECD Approach (AOA)« 378

3.1 Artikel 7 OECD-MA 378

3.2 Gewinnabgrenzung nach dem »Authorized OECD Approach« (AOA) 379

3.3 Industriespezifische Besonderheiten 393

4 Die Zuordnung des Betriebsstättengewinns nach nationalem Recht 394

4.1 Umsetzung des AOA ins nationale Recht 394

4.2 § 1 Abs. 5 AStG als Einkünftekorrekturnorm sowie die Tatbestandsvoraussetzungen 396

4.3 Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes auf Betriebsstätten nach der BsGaV 404

4.4 Industrieorientierte Besonderheiten 416

V Verrechnungspreisdokumentation und Verfahrensgrundsätze in Betriebsstättenfällen 431

1 Dokumentationspflichten 431

2 Verständigungs-, Schieds- und APA-Verfahren 433

H Dokumentationsvorschriften 435

I Inhalt und Auslegung der Dokumentationsvorschriften 435

1 Gesetzliche Rahmenbedingungen 435

2 Mitwirkungspflichten 437

2.1 Allgemeine Mitwirkungspflichten 437

2.2 Erhöhte Mitwirkungspflichten bei Auslandssachverhalten 439

2.3 Grenzen der Mitwirkung 441

3 Sprache 442

4 Kleinunternehmerregelung 444

5 Stammdokumentation (Master File) 444

5.1 Organisationsaufbau 445

5.2 Geschäftstätigkeit des Konzerns 445

5.3 Immaterielle Wirtschaftsgüter 446

5.4 Konzerninterne Finanzierung 446

5.5 Finanzlage und Steuerposition 447

6 Landesspezifische, unternehmensbezogene Dokumentation (Local File) 447

6.1 Allgemeine Informationen 449

6.2 Geschäftsbeziehungen des Steuerpflichtigen 452

6.3 Funktions- und Risikoanalyse 454

6.4 Vergleichbarkeits- und Verrechnungspreisanalyse 480

7 Länderbezogene Berichterstattung 482

8 Sanktionsmöglichkeiten bei fehlender oder unverwertbarer Dokumentation 484

8.1 Gesetzliche Regelungen 484

8.2 Schätzung 485

8.3 Strafzuschläge 486

II Die Angemessenheitsdokumentation 489

1 Grundsätzliche Anforderungen 489

2 Datenbankanalysen 491

2.1 Formen und Anwendungsgebiete 491

2.2 Vorgehensweise 492

2.3 Auswahl geeigneter Renditekennziffern 493

2.4 Akzeptanz von Mehrjahresanalysen 499

2.5 Nationale und internationale Akzeptanz von Datenbankanalysen 499

3 Weitere Formen der Angemessenheitsdokumentation 501

3.1 Interner und externer Preisvergleich 501

3.2 Nutzung von Ergebnissen einer Wertschöpfungsbeitragsanalyse 502

3.3 Planrechnungen 503

3.4 Kapitalverzinsung (risikolose Anlage am Kapitalmarkt) 506

III Dokumentation von außergewöhnlichen Geschäftsvorfällen 507

1 Definition des außergewöhnlichen Geschäftsvorfalls 507

2 Zeitpunkt der Erstellung 508

3 Dokumentation von Funktionsverlagerungsfällen 508

IV Dokumentationsstrategien 510

1 Management von Verrechnungspreisrisiken 510

2 Formen von Dokumentationsstrategien 512

I Verrechnungspreise in der Verwaltungspraxis 519

I Handlungsempfehlungen vor und während einer Betriebsprüfung 519

II Rechte und Pflichten von Steuerpflichtigem und Betriebsprüfer 522

1 Zugriffsrechte des Betriebsprüfers 522

1.1 Grundlagen zu § 147 AO und den GDPdU 522

1.2 Stand der Rechtsprechung 524

1.3 § 147 AO im Kontext des Amtsermittlungsgrundsatzes (§ 88 AO) 525

1.4 Einsicht in interne Ablagesysteme möglich? 526

1.5 Verrechnungspreisdokumentation als steuerrelevante Daten? 527

1.6 Einsicht in virtuelle konzerninterne Verrechnungspreissysteme 527

1.7 Grundsätze zur Vorlagepflicht freiwillig erstellter Unterlagen 528

1.8 GdPDU vs. 60-Tagesfrist des § 90 (3) AO 529

1.9 Verhältnismäßigkeit des Einsichtsverlangens der Betriebsprüfung 530

2 IDEA Prüfungssoftware der Betriebsprüfung 531

3 Vorlage ausländischer Dokumente 533

4 Beweislast bei Verrechnungspreisen und Schätzungsbefugnis 534

III Betriebsprüfungsklassiker 534

1 Dauerverluste im Inland 535

2 Auftragsfertigung: Kostenbasis 537

3 Aufteilung von Standortvorteilen bei Routinetätigkeiten 539

4 Nachträgliche Preisanpassungen 542

5 Akzeptanz von Datenbankstudien 544

IV (vorab-)verständigungs- Und Schiedsverfahren 547

1 Möglichkeiten zur Vermeidung der Doppelbesteuerung 547

2 Verständigungs- und Schiedsverfahren 548

3 Vorabverständigungsverfahren / Advance Pricing Agreements 552

J Operationalisierung von Verrechnungspreisen in den Konzernen 557

I Transfer Pricing Life Cycle 557

1 Ziele von Verrechnungspreissystemen 557

2 Phasen des Transfer Pricing Life Cycles 557

2.1 Planung und Strukturierung 558

2.2 Planung und Budgetierung 559

2.3 Monitoring 559

2.4 Jahresendkorrektur 560

2.5 Deklaration 561

2.6 Dokumentation, CbC-Reporting 561

2.7 Betriebsprüfungen und Mitwirkungspflichten (»Verteidigung«) 562

II Implementierung als Erfolgsfaktor 562

III Organisatorische Rahmenfaktoren 563

1 Integration der Steuerfunktion in die Aufbauorganisation 563

2 Management Account versus Legal Account 563

3 Schnittstellen der Prozessorganisation 564

4 Analyse der Systemlandschaft 565

IV Schritte der Operationalisierung 565

1 Zielsystem 566

1.1 Erfüllung von internationalen Compliance-Vorgaben 566

1.2 Hohe Automatisierung des TP-Life-Cycles 566

1.3 Abbildung des konzerninternen Geschäftsmodells 566

1.4 Identifizierung und Management von steuerlichen Risiken 567

1.5 Unterstützung von Tax Controversy 567

2 Anforderungsprofil 567

3 Lösungsansätze 568

V Ausblick 569

Anhang: Country-Matrix 571

Literaturverzeichnis 579

Stichwortverzeichnis 591