Im Vergleich zur 7. Auflage sind die für 8. Auflage notwendigen Anpassungen eher inhaltlicher als formaler Natur. Hierbei wurden die durch das Bilanzrichtlinien-Umsetzungsgesetz notwendigen Anpassungen vorgenommen, das Kapitel 4.2.2 „Zahlungsarten“ um die Zahlungen mittels Online-Bezahlsystemen und Kreditkarte erweitert sowie der Kontenplan gestrafft und angepasst.
Die Sozialversicherungssätze haben wir auf dem Stand des Jahres 2015 belassen, da die Grundlagen der Lohnabrechnung unabhängig von den jeweiligen Sozialversicherungs- und Steuersätzen erläutert werden kann und selbst bei permanenter Angleichung der Sätze auf den aktuellen Stand immer die Gefahr besteht, dass diese „aktuellen“ Sätze kurz nach dem Erscheinungstermin wieder veraltet sein können. Hier empfehlen wir der Leserin/dem Leser immer die jeweils aktuellen Beitragssätze im Internet zu recherchieren.
Nach wie vor stellen wir zu diesem Buch unsere ergänzenden „Excel-Übungen zur Buchhaltung“ bereit, die Sie auf der http://www.fernuni-hagen.de/controlling/lehre/Excel finden können. In diesen Übungen sind alle im Buch behandelten Buchungsfälle zu Übungszwecken enthalten. Diese Excel-Übungen sind auf einem Windows-Rechner mit MS-Excel erstellt und getestet worden, so dass ein solcher empfohlen wird, um Kompatibilitätsprobleme zu vermeiden.
Unser Dank gilt wieder einmal allen Leserinnen und Lesern, die uns auf die Tippfehler, Zahlendreher und manchmal falschen Rechenwege hingewiesen haben. Hier möchten wir insbesondere die Studierenden der FernUniversität in Hagen und der Fachhochschule Münster hervorheben, die einen großen Anteil an den Rückmeldungen haben. Da wir dennoch immer „alte“ Fehler übersehen und „neue“ Fehler einbauen können, bitten wir Sie wieder darum, uns mit einer kurzen E-Mail an die Adresse „buchhaltung@controlling-aktuell.de“ auf alle Stellen hinzuweisen, an denen Sie einen Fehler gefunden haben oder aber einen Fehler vermuten.
Allen Personen, die wieder zum Gelingen dieses Werkes beigetragen haben, möchten wir an dieser Stelle unseren besonderen Dank ausdrücken.
Wir hoffen, dem Leser auch mit dieser 8. Auflage ein Buch vorgelegt zu haben, das erkenntnisreich aber nicht zu trocken den erfolgreichen Einstieg in die Grundlagen der Buchhaltung ermöglicht.
Hagen und Münster, im März 2016
Jörn Littkemann
Michael Holtrup
Klaus Schulte
Die Buchführung in Form der doppelten Buchführung ist spätestens belegt, seit Luca Pacioli in seinem 1494 erschienenen Hauptwerk Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalità diese Buchführungsform als „Venizianische Methode“ beschrieb. Die Aufschreibung in Listen und Büchern über Waren- und Geldbewegungen oder Forderungen und Schulden als Form einer „einfachen“ Buchführung dürfte indes noch deutlich älter sein. Zu jeder Zeit war es dem wirtschaftlich handelnden Menschen wichtig, eine Übersicht über seinen Besitz, seine Einnahmen und Ausgaben oder seine Forderungen und Schulden zu besitzen. Und dazu liegt wenig näher, als sich die entsprechenden wirtschaftlichen Vorgänge einfach zu notieren.
Daran hat sich bis heute nicht viel geändert. Obwohl die Buchführung im Vergleich zu den einfachen Listen deutlich formalisiert wurde, es eine Vielzahl regulierender gesetzlicher Vorschriften gibt und der Aufwand für eine korrekte Buchführung bisweilen ganze Buchhaltungsabteilungen beschäftigt, dient sie auch heute noch grundsätzlich dazu, sich ein Bild über die vorgefallenen Geschäfte, das eigene Vermögen und die eigenen Forderungen und Schulden zu verschaffen. Sie ist sozusagen ein Abbild des wirtschaftlichen Handelns einer Unternehmung. Dieser grundlegende Zusammenhang erklärt, warum auch jeder Studierende der Wirtschaftswissenschaften die Buchhaltung verstehen sollte. Sie ist essenziell für das Verständnis der realen wirtschaftlichen Zusammenhänge.
Dem gegenüber steht, dass die Prinzipien der Buchführung zwar eigentlich recht einfach zu erlernen sind, doch die richtige Verbuchung eines bestimmten Sachverhalts oft nicht so einfach ist, wie es die Grundlagen der Buchführung verheißen. Um die Buchführung zu erlernen, ist es nicht nur notwendig, das prinzipielle Vorgehen zu begreifen. Zur vollständigen Beherrschung ist es ebenso erforderlich, die konkrete Anwendung der Prinzipien auf den einzelnen Sachverhalt zu meistern. Um dabei eine entsprechende Routine zu entwickeln, ist es unerlässlich, das Verbuchen von Sachverhalten an konkreten Beispielen immer wieder einzuüben.
Hier setzt das vorliegende Buch an. Es will neben den theoretischen Grundlagen vor allem durch viele Beispielfälle, Aufgaben und Musterklausuren dem Leser eine Hilfe an die Hand geben, um eine entsprechende Routine bei der Buchführung zu entwickeln. Diese Routine ist notwendig, um z. B. im Rahmen einer Klausur, Sachverhalte effektiv und effizient verbuchen zu können. Um eine solche Routine zu erlangen, ist es wichtig, dass der Leser die Fälle und Aufgaben nicht nur anhand der gegebenen Musterlösungen nachvollzieht, sondern die Lösungen selber erarbeitet, um diese anschließend überprüfen zu lassen. Hierzu soll die beiliegende CD-ROM dienen, mit der man die Buchungen erfassen und anschließend überprüfen lassen kann. Ziel ist es, dem Leser die entsprechende Sicherheit im Verbuchen von Sachverhalten zu vermitteln, die notwendig ist, um in einer Prüfung gestellte Aufgaben ruhig, aber zügig abarbeiten zu können. Aus diesem Grund kann das Buch auch gut zur Klausurvorbereitung eingesetzt werden.
Das Buch fußt auf unseren Erfahrungen aus entsprechenden Vorlesungen an der Christian-Albrechts-Universität zu Kiel sowie der FernUniversität in Hagen. Den Studentinnen und Studenten dieser Universitäten sei daher ein besonderer Dank ausgedrückt. Ebenfalls möchten wir Frau Jutta Hauser-Fahr und Frau Walburga Himmel vom Gabler-Verlag danken, ohne deren Hilfe und Geduld dieses Buch nicht möglich geworden wäre. Nicht zu vergessen sind die Mitarbeiter am Lehrstuhl für Betriebswirtschaftslehre, insbes. Unternehmensrechnung und Controlling der FernUniversität in Hagen. Hier möchten wir Herrn Dipl.-Kfm. Klaus Derfuß, Herrn Dipl.-Kfm. David Eisenberg und Herrn Dipl.-Kfm. Axel Fietz für die angeregten Diskussionen über diverse Buchungssachverhalte danken. Herrn cand. oec. Thomas Hahn danken wir für die Erstellung eines Großteils der Graphiken, die dieses Buch illustrieren. Frau Sigrid Rehbein gebührt Dank für eine Vielzahl organisatorischer Hilfestellungen. Allen anderen Mitarbeitern sei ebenfalls für die jederzeitige Unterstützung bei der Erstellung dieses Buches gedankt.
Hagen, im Juni 2006
Jörn Littkemann
Michael Holtrup
Klaus Schulte
Prof. Dr. Jörn Littkemann
studierte nach einer Ausbildung zum Fachangestellten in steuer- und wirtschaftsberatenden Berufen an der Christian-Albrechts-Universität zu Kiel Betriebswirtschaftslehre. Promoviert wurde Prof. Dr. Littkemann an der gleichen Universität. Seine Habilitation mit der Erteilung der venia legendi für das Fach Betriebswirtschaftslehre erlangte Prof. Littkemann an der Westfälischen Wilhelms-Universität Münster.
Herr Prof. Littkemann ist Inhaber des Lehrstuhls für Betriebswirtschaftslehre, insbes. Unternehmensrechnung und Controlling der FernUniversität in Hagen und Studienleiter an der Verwaltungs- und Wirtschaftsakademie Hellweg-Sauerland in Arnsberg. Er ist ebenfalls Gutachter für diverse Fachzeitschriften, die Studienstiftung des deutschen Volkes e. V. und die Akkreditierung von Bachelor- und Masterstudiengängen in Hochschulen.
Akademischer Oberrat Dr. Michael Holtrup
studierte nach einer kaufmännischen Ausbildung an der Westfälischen Wilhelms-Universität Münster Betriebswirtschaftslehre. Promoviert wurde Herr Dr. Holtrup an der Fakultät für Wirtschaftswissenschaft an der FernUniversität in Hagen.
Herr Dr. Holtrup ist hauptberuflich als Akademischer Oberrat am Lehrstuhl für Betriebswirtschaftslehre, insbes. Unternehmensrechnung und Controlling der FernUniversität in Hagen tätig, wobei er unter anderem als Lehrbeauftragter den Kurs Buchhaltung der FernUniversität verantwortet.
Prof. Dr. Klaus Schulte
studierte nach Erlangung der allgemeinen Hochschulreife Betriebswirtschaftslehre an der Westfälischen Wilhelms-Universität in Münster. Promoviert wurde Herr Dr. Schulte an der Fakultät für Wirtschaftswissenschaft an der FernUniversität in Hagen.
Herr Prof. Dr. Schulte ist als Hochschullehrer für externes Rechnungswesen und Controlling an der Fachhochschule Münster tätig. Darüber hinaus ist er Geschäftsführer der bsls.partner GmbH in Münster.
Falls Sie Fragen oder Anregungen haben, können Sie die Autoren unter folgender Adresse erreichen:
FernUniversität in Hagen
Lehrstuhl für Betriebswirtschaftslehre, insbes.
Unternehmensrechnung und Controlling
Prof. Dr. Littkemann/Dr. Holtrup
Stichwort: „Übungsbuch zur Buchhaltung“
D-58084 Hagen/Westf.
oder
Fachhochschule Münster,
FB Wirtschaft, Lehrgebiet BWL, insbes. Controlling
Prof. Dr. Klaus Schulte
Stichwort: „Übungsbuch zur Buchhaltung“
Corrensstraße 25
D-48149 Münster/Westf.
Die Autoren sind ebenfalls über die E-Mail-Adresse
buchhaltung@controlling-aktuell.de
zu erreichen.
Weiterführende Hinweise sowie mögliche Errata werden unter der Internetadresse
http://www.fernuni-hagen.de/controlling/lehre/buchhaltung.errata.shtml
zur Verfügung gestellt.
Die zum Buch gehörenden Excel-Übungen zur Buchhaltung werden unter
http://www.fernuni-hagen.de/controlling/lehre/Excel.shtml
bereit gestellt.
Abbildung 2–1: Inventurverfahren
Abbildung 2–2: Beispiel eines Formulars zur körperlichen Bestandsaufnahme
Abbildung 2–3: Inventurvereinfachungen
Abbildung 2–4: Bilanz als Waage
Abbildung 2–5: Für Kapitalgesellschaften vorgeschriebene Bilanzgliederung nach HGB
Abbildung 2–6: GuV nach dem Gesamtkostenverfahren
Abbildung 2–7: GuV nach dem Umsatzkostenverfahren
Abbildung 3–1: Dekadischer Kontenrahmenaufbau
Abbildung 3–2: Schematischer Aufbau des genutzten Kontenplans
Abbildung 3–3: Konto in Staffelform
Abbildung 3–4: Konto als T-Konten-Form
Abbildung 3–5: Systematik von Aktiv- und Passivkonten im Überblick
Abbildung 3–6: Erfolgskonten und das GuV-Konto
Abbildung 3–7: Zusammenhänge zwischen den Konten
Abbildung 4–1: Wirkung der Umsatzsteuer bei Unternehmen und Endkunden
Abbildung 4–2: Umrechnungsfaktoren bei der Umsatzsteuerberechnung (19%)
Abbildung 4–3: Güter- und Zahlungsstrom in der Wertschöpfungskette
Abbildung 4–4: Lieferschein (beispielhaft)
Abbildung 4–5: Bargeld: Eurobanknoten und Euromünzen
Abbildung 4–6: Beispiel für eine Quittung
Abbildung 4–7: SEPA-Überweisungsträger
Abbildung 4–8: Bankkontoauszug vs. betriebliches Konto „Bank“
Abbildung 4–9: Beispiel einer Kreditkarte
Abbildung 4–10: Scheckformular mit gesetzlichen und kaufmännischen Angaben
Abbildung 4–11: Abwicklung einer Scheckzahlung
Abbildung 4–12: Gezogener Wechsel am Beispiel eines Handelsgeschäfts
Abbildung 4–13: Wechselformular
Abbildung 4–14: Retourenschein
Abbildung 4–15: Retourenaufkleber
Abbildung 4–16: Anlagevermögen gem. § 266 Abs. 2 HGB
Abbildung 4–17: Anlagengitter gem. § 284 Abs. 3 HGB
Abbildung 4–18: Abschreibungen auf das Anlagevermögen
Abbildung 4–19: Beleg für eine Privatentnahme
Abbildung 4–20: Fälle der Rechnungsabgrenzung
Abbildung 4–21: Abgrenzung in Abhängigkeit von Zahlungs- und Leistungszeitpunkt
Abbildung 4–22: Bestimmung der Abgrenzungsart (Prüfschema)
Abbildung 4–23: Rückstellungen im Überblick
Abbildung 4–24: Standardfälle zur Einzelberichtigung bei Forderungen
| a. F. | alte Fassung |
| AB | Anfangsbestand |
| Abg. | Abgang/Abgänge |
| Abschr. | Abschreibung/Abschreibungen |
| AfA | Absetzungen für Abnutzungen |
| AG | Aktiengesellschaft |
| AG-Anteil | Arbeitgeberanteil |
| AK | Anschaffungskosten |
| AO | Abgabenordnung |
| ARAP | aktivischer Rechnungsabgrenzungsposten |
| AV | Anlagevermögen |
| BIC | Bank Identifier Code |
| BilMoG | Bilanzmodernisierungsgesetz |
| BilRUG | Bilanzrichtlinieumsetzungsgesetz |
| BLZ | Bankleitzahl |
| Buch.-Nr. | Buchungsnummer |
| BuG | Betriebs- und Geschäftsausstattung |
| EBK | Eröffnungsbilanzkonto |
| EC | Eurocheque |
| EK | Eigenkapital |
| Eigenerz. | Eigenerzeugnis |
| engl. | englisch |
| EStG | Einkommensteuergesetz |
| EStR | Einkommensteuerrichtlinien |
| FE | Fertigerzeugnisse |
| Ford. | Forderung |
| gem. | gemäß |
| GKR | Gemeinschaftskontenrahmen |
| GKV | Gesamtkostenverfahren |
| GmbH | Gesellschaft mit beschränkter Haftung |
| GoB | Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung |
| GuV | Gewinn und Verlust (-Rechnung) |
| H | Haben |
| h. M. | herrschende Meinung |
| HGB | Handelsgesetzbuch |
| HK | Herstellungskosten |
| IBAN | International Bank Account Number |
| IKR | Industriekontenrahmen |
| immat. | immateriell |
| KG | Kommanditgesellschaft |
| Kto. | Konto |
| KV | Krankenversicherung |
| L+L | Lieferung und Leistung |
| LEV | Lastschrifteinzugverfahren |
| MwSt. | Mehrwertsteuer |
| NRW | Nordrhein-Westfalen |
| OHG | Offene Handelsgesellschaft |
| periodenfr. | periodenfremd |
| Pos. | Position |
| ppa. | per procura |
| PRAP | passivischer Rechnungsabgrenzungsposten |
| PublG | Publizitätsgesetz |
| PWB | Pauschalwertberichtigung |
| RAP | Rechnungsabgrenzungsposten |
| RHB | Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe |
| S | Soll |
| SAV | Sachanlagevermögen |
| SBK | Schlussbilanzkonto |
| ScheckG | Scheckgesetz |
| SEPA | Single Euro Payments Area |
| sonst. | sonstige |
| St. | Stück |
| SV | Sozialversicherung |
| UFE | unfertige Erzeugnisse |
| UKV | Umsatzkostenverfahren |
| unregelm. | unregelmäßig |
| USt. | Umsatzsteuer |
| UStG | Umsatzsteuergesetz |
| UStR | Umsatzsteuerrichtlinien |
| Verb. | Verbindlichkeiten |
| vs. | versus |
| WEK | Wareneinkaufskonto |
| Westf. | Westfalen |
| WVK | Warenverkaufskonto |
| WG | Wechselgesetz |
| ZfhF | Zeitschrift für handelswissenschaftliche Forschung |
| Zug. | Zugang/Zugänge |
Fragen der Buchführung und des Jahresabschlusses wurden bereits in einer Vielzahl von Literaturquellen thematisiert. Folgende – keineswegs abschließende – Auflistung benennt vor diesem Hintergrund eine Auswahl von Büchern zur Vertiefung bzw. Ergänzung der hier vorgestellten Themenbereiche.
BECHTEL, W./BRINK, A.: Einführung in die moderne Finanzbuchführung, 11. Aufl., Berlin 2015.
BIEG, H.: Buchführung, 8. Aufl., Herne 2015.
BITZ, M. ET AL.: Der Jahresabschluss, 6. Aufl., München 2014.
BORNHOFEN, M./BORNHOFEN, M.C..: Buchführug 1, 27. Aufl., Wiesbaden 2015.
COENENBERG, A. G. ET AL.: Einführung in das Rechnungswesen, 5. Aufl., Stuttgart 2014.
COENENBERG, A. G. ET AL.: Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 23. Aufl., Stuttgart 2014.
DÖRING, U./BUCHHOLZ, R.: Buchhaltung und Jahresabschluss, 14. Aufl., Berlin 2015.
EISELE, W., KNOBLOCH, A.: Technik des betrieblichen Rechnungswesens, 8. Aufl., München 2011.
ENGELHARDT, W./RAFFÉE, H./WISCHERMANN, B.: Grundzüge der doppelten Buchhaltung, 8. Aufl., Wiesbaden 2010.
FALTERBAUM, H. ET AL.: Buchführung und Bilanz, 22. Aufl., Achim 2015.
FLACKE, K./KRAFT, M./TRISKA, T.: Grundlagen des betriebswirtschaftlichen Rechnungswesens, 12. Aufl., Münster 2015.
HEINHOLD, M.: Buchführung in Fallbeispielen, 1. Aufl., Stuttgart 2012.
LITTKEMANN, J./HOLRUP, M./REINBACHER P.: Jahresabschluss, 3. Aufl., Norderstedt 2016.
MINDERMANN, T./BRÖSEL, G.: Buchführung und Jahresabschlusserstellung nach HGB, 5. Aufl., Berlin 2014.
QUICK, R./WURL, H.-J.: Doppelte Buchführung, 3. Aufl., Wiesbaden 2012.
SCHÄFER-KUNZ, J.: Buchführung und Jahresabschluss für Schule, Studium und Beruf, Stuttgart 2011.
SCHMOLKE, S./DEITERMANN, M./RÜCKWART, W.-D.: Industrielles Rechnungswesen IKR, 44. Aufl., Braunschweig 2015.
WÖHE, G./KUßMAUL, H.: Grundzüge der Buchführung und Bilanztechnik, 9. Aufl., München 2015.
WÜSTEMANN, J.: Buchführung case by case, 6. Aufl., Frankfurt am Main 2015.
Als Fortsetzung des vorliegenden Werkes möchten wir das Buch
Littkemann, J./Holtrup, M./Reinbacher, P.: Jahresabschluss: Grundlagen – Übungen – Klausurvorbereitung, 3. Aufl. 2016, BoD-Verlag Norderstedt, ISBN 978–3739244549
empfehlen. Das Buch Jahresabschluss behandelt den zweiten großen Teil des externen Rechnungswesens, den Jahresabschluss. Das Buch ist dabei analog zum vorliegenden Werk vorrangig als Übungsbuch konzipiert. Es beinhaltet neben den notwendigen theoretischen und rechtlichen Grundlagen insbesondere zahlreiche Übungsaufgaben mit Lösungen. Um die Studierenden auf eine anstehende Prüfung vorzubereiten sind drei Übungsklausuren (inkl. Lösungshinweisen) integriert, die ein realistisches Bild der Anforderungen an die Studierenden im Bereich des Jahresabschlusses geben.
Als Zielgruppe werden insbes. Studierende und Dozenten der BWL an Universitäten, Fachhochschulen, Dualen Hochschulen, Berufsakademien und Verwaltungs- und Wirtschaftsakademien angesprochen. Auch allen Weiterbildungsinteressierten sei das Buch empfohlen.
Das Buch beinhaltet folgende Themenbereiche:
In der Regel ist es Ziel eines Kaufmanns1 bzw. Unternehmens2, Gewinn zu erzielen.3 Um dieses Ziel zu erreichen, werden verschiedenste Transaktionen vorgenommen. Beispielsweise werden in einem Produktionsbetrieb Rohstoffe und Vorprodukte gekauft, Arbeiter eingestellt und entlohnt, Werkzeuge und Maschinen beschafft, neue Produkte aus den Rohstoffen und Vorprodukten erstellt und anschließend weiterverkauft. Ist der Kaufmann entsprechend erfolgreich, so hat er im Regelfall zusätzlich Steuern an den Staat zu zahlen.
Den meisten dieser Transaktionen ist dabei ein bestimmter Wert zugeordnet. Z. B. werden Rohstoffe zum Preis von 1.000€ eingekauft, der Arbeiter enthält einen Monatslohn von 2.000€, die zu beschaffende Produktionsanlage kostet 10.000€, die an den Staat abzuführende Steuer beträgt 2.500€ und der Verkauf der erstellten Güter am Markt erbringt 8.000€.
Alle diese Transaktionen haben gemein, dass sie Auswirkungen auf das Vermögen des Kaufmanns bzw. Unternehmens haben. Durch den Einkauf der Rohstoffe und Maschinen nimmt der Geldbestand des Kaufmanns ab, wofür er jedoch Rohstoffe/Maschinen mit einem gewissen Wert erhält. Es hat ein Wertetausch stattgefunden. Im Gegensatz dazu erhält der Unternehmer bei der Lohnzahlung erst einmal keinen greifbaren Gegenwert. Durch die Lohnzahlung scheint aus Sicht des Unternehmers ausschließlich Wert verloren gegangen zu sein. Aber durch die Tätigkeit der Mitarbeiter entstehen unter Einsatz der Rohstoffe und Maschinen die neuen Produkte, die einen Wert besitzen. Dieser Wert manifestiert sich dann in der Regel beim Verkauf der Produkte am Markt, wenn das Unternehmen für die Veräußerung Geld erlöst. Auch bei der Zahlung von Steuern ist erst einmal ein Wertverlust für den Unternehmer entstanden. Ob der Unternehmer für die geleisteten Steuern einen adäquaten Gegenwert, z. B. in Form bereitgestellter Infrastruktur, erhält, kann dabei als umstritten gelten.
Alle Transaktionen, die in der gerade genannten Art Einfluss auf das Vermögen des Kaufmanns/des Unternehmens besitzen, werden als Geschäftsvorfälle bezeichnet. Allen Geschäftsvorfällen ist gemein, dass ihnen ein gewisser Wert zugerechnet werden kann. Vorrangige Aufgabe der Buchhaltung4 ist es nun, alle Geschäftsvorfälle mit ihrem Wert zu erfassen und aufzuzeichnen und so das wirtschaftlich relevante Handeln und, in einer Zusammenfassung der einzelnen wirtschaftlichen Transaktionen zu übergeordneten Einheiten, die wirtschaftliche Situation eines Unternehmens abzubilden. Dabei sind nicht alle Transaktionen eines Unternehmens Geschäftsvorfälle. Beispielsweise kann der Neueinstellung von Mitarbeitern kein entsprechender Wert zugeordnet werden. Es liegt somit auch kein Geschäftsvorfall vor, der von der Buchhaltung zu erfassen wäre. Erst die Zahlung des Lohns ist wertmäßig bestimmt und daher als Geschäftsvorfall Gegenstand der Buchhaltung.
Die Abbildung des Geschäftsgebarens und der Unternehmenssituation in der Buchhaltung ist kein Selbstzweck. Sie dient vor allem der Information unterschiedlicher Interessengruppen.
Für die Unternehmensleitung kann sie Grundlage für Planung, Steuerung und Kontrolle von Aktionen sein. So kann anhand der Buchhaltung z. B. überprüft werden, wie viel Umsatz in einem bestimmten Zeitraum erzielt wurde oder wie hoch der Anteil der gezahlten Löhne und Gehälter am Umsatz ist. Auf dieser Grundlage können Maßnahmen wie z. B. eine Verkaufsförderung oder die Einstellung und Freisetzung von Mitarbeitern geplant und durchgeführt werden. In dieser Hinsicht ist die Buchhaltung grundlegendes Instrument für das Controlling eines Unternehmens.5
Sind, wie vielfach bei Kapitalgesellschaften üblich, Unternehmensleitung und Eigentümer der Gesellschaft nicht identisch, so kann die Geschäftsleitung von den Eigentümern, z. B. den Aktionären einer Aktiengesellschaft, auf Grundlage der Buchhaltung überwacht werden. Entwickelt sich beispielsweise die Situation des Unternehmens zum Nachteil der Eigentümer, so manifestiert sich das i. d. R. in der auf der Buchhaltung fußenden Gewinnund Verlustrechnung. Die Eigentümer werden in diesem Falle wahrscheinlich die Geschäftsleitung zur Rechenschaft ziehen.
Eine dritte Interessengruppe sind z. B. Banken und sonstige Geldgeber. Diese stellen ihre Mittel im Regelfall erst dann zur Verfügung, wenn sie davon ausgehen können, dass ein Unternehmen in der Lage ist, die Mittel sowie die zusätzlich anfallenden Zinsen auch zurückzuzahlen. Dazu wird in der Regel eine Prüfung der wirtschaftlichen Situation des Unternehmens durchgeführt, die auf die (aggregierten) Daten der Buchhaltung zurückgreift.
Ebenfalls hat der Staat ein berechtigtes Interesse an der wirtschaftlichen Situation eines Unternehmens, da grundsätzlich anhand der Wirtschaftskraft die an den Staat zu zahlenden Steuern bemessen werden. Der Nachweis der Wirtschaftskraft basiert dabei wiederum auf der Buchführung.
Weitere Interessenten an der wirtschaftlichen Situation können beispielsweise Lieferanten, Mitarbeiter, Kunden, Konkurrenten oder sonstige öffentliche Einrichtungen wie Behörden und Gerichte sein.
Eine allgemeine Informationspflicht gegenüber einer interessierten Öffentlichkeit besteht für ein Unternehmen allerdings nur, wenn das Unternehmen eine bestimmte Größe erreicht hat. Diese Größe ist gemäß § 1 Abs. 1 des Publizitätsgesetzes (PublG) dann erreicht, wenn für drei aufeinander folgende Jahre am Abschlussstichtag zwei der nachfolgend aufgeführten Kriterien erfüllt sind:6
Der gerade genannte Gesetzesabschnitt deutet bereits an, dass es sich bei der Buchführung um eine Jahresrechnung handelt. Das wirtschaftliche Handeln des Unternehmens wird in „Geschäftsjahre“ eingeteilt, wobei jedem Geschäftsjahr die Geschäftsvorfälle buchungstechnisch zugeordnet werden sollen, die wirtschaftlich dem jeweiligen Geschäftsjahr zuzurechnen sind.7 Für den weiteren Verlauf des Buches soll bereits hier die Prämisse gesetzt werden, dass das Geschäftsjahr eines Unternehmens mit dem Kalenderjahr (1. Januar bis 31. Dezember) übereinstimmen soll, soweit keine anderen Angaben gemacht werden.
Man kann bereits hier sehen, dass die Buchhaltung grundlegende Bedeutung für das Unternehmen und sein Umfeld besitzt. Das Verständnis für die Buchhaltung und die daraus resultierenden Folgen für das Unternehmen sollte daher nicht zu gering ausfallen. Das gilt insbesondere auch dann, wenn beim Buchen einzelner Geschäftsvorfälle bzw. beim Formulieren und Lernen einzelner Buchungssätze der Gesamtzusammenhang nicht immer sofort ersichtlich ist.
Die rechtlichen Grundlagen der Buchführung sind vor allem in den §§ 238 ff. des Handelsgesetzbuches (HGB) sowie in den §§ 140 ff. der Abgabenordnung (AO) festgelegt. Die wichtigsten Vorschriften sind, soweit sie nicht in einem weiterführenden Kapitel näher erläutert werden, im Folgenden aufgeführt:8
§ 238 HGB: Buchführungspflicht
§ 239 HGB: Führung der Handelsbücher
§ 241a HGB: Befreiung von der Buchführungspflicht
Einzelkaufleute, die an den Abschlussstichtagen von zwei aufeinander folgenden Geschäftsjahren nicht mehr als jeweils 600 000 Euro Umsatzerlöse und jeweils 60 000 Euro Jahresüberschuss aufweisen, brauchen die §§ 238 bis 241 nicht anzuwenden. Im Fall der Neugründung treten die Rechtsfolgen schon ein, wenn die Werte des Satzes 1 am ersten Abschlussstichtag nach der Neugründung nicht überschritten werden.
§ 257 HGB: Aufbewahrung von Unterlagen, Aufbewahrungsfristen
Die Abgabenordnung erweitert die Buchführungspflicht für die Belange der Besteuerung eines Unternehmens:
§ 140 AO: Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten nach anderen Gesetzen
Wer nach anderen Gesetzen als den Steuergesetzen Bücher und Aufzeichnungen zu führen hat, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, hat die Verpflichtungen, die ihm nach den anderen Gesetzen obliegen, auch für die Besteuerung zu erfüllen.
§ 141 AO: Buchführungspflicht bestimmter Steuerpflichtiger
§ 141 der Abgabenordnung verpflichtet darüber hinaus gewerbliche Unternehmer sowie Land- und Forstwirte auch dann Bücher zu führen, wenn sich keine Buchführungspflicht aus § 140 AO ergibt, aber die folgenden Kriterien erfüllt sind:
In den gerade genannten gesetzlichen Vorschriften taucht häufig der Begriff „Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung“ (GoB) auf. Der Begriff selber ist allerdings an keiner Stelle des Gesetzes definiert. Es handelt sich hierbei um einen unbestimmten Rechtsbegriff.
Der Gesetzgeber bedient sich eines solchen unbestimmten Begriffs, da er nicht alle Einzelheiten innerhalb der Buchführung in Gesetzesform regeln will und kann. Die GoB konkretisieren die bewusst weit gefassten Vorgaben des Gesetzgebers.
Neben den Gesetzen könnten die GoB z. B. aus einem Gewohnheitsrecht abgeleitet werden, das nicht in Gesetzesform gegossen ist. Danach bauen die GoB dann auf den „Ansichten der ordentlichen und ehrenwerten Kaufleute“10 auf (induktive Methode). Wenn mehr oder weniger ehrenwerte Kaufleute die GoB als Gewohnheitsrecht bestimmen, kann allerdings die mangelnde Neutralität dieser Kaufleute als Problem angesehen werden. Langfristig dürften alle GoB nach dem induktiven Ansatz zum Vorteil der Kaufleute ausgestaltet werden und ggf. die Intention der Gesetze aushöhlen.
Im Gegensatz dazu erklärt die deduktive Methode die GoB als durch die Rechts- und Wirtschaftswissenschaften geschaffene allgemeine Ordnungsprinzipien. Inwieweit die „Allgemeingültigkeit“ der so hergeleiteten Prinzipien gegeben ist, kann dabei durchaus als strittig angesehen werden.
Ohne zu tief in die Entstehung von GoB-Normen eindringen zu wollen, können die nachfolgend aufgeführten Grundsätze als die wichtigsten allgemein akzeptierten GoB-Standards aufgefasst werden:
Grundsatz der Wahrheit
Die in einem Unternehmen anfallenden Geschäftsvorfälle sind so zu buchen, dass sie die in der Realität vollzogenen Vorgänge wiedergeben. Aus der Buchhaltung muss sich darüber hinaus ein Bild der tatsächlichen wirtschaftlichen Situation des Unternehmens ergeben. So dürfen z. B. nicht einfach buchungsrelevante Vorgänge weggelassen oder Bilanzpositionen mit zu hohem bzw. zu geringem Wert bei einer Buchung angesetzt werden.
Grundsatz der Klarheit
Das Kontenwerk muss so angelegt und die Buchungen so vollzogen werden, dass ein sachverständiger Dritter die wirtschaftliche Situation des Unternehmens in angemessener Zeit entsprechend dem Grundsatz der Wahrheit nachvollziehen kann. Das erfordert einen systematischen Aufbau der Buchführung sowie die Vollständigkeit der Bücher, Konten und Belege. Um die einzelnen Buchungen nachvollziehen zu können, ist jeder eine Buchung auslösende Geschäftsfall zu belegen (Belegprinzip). Belege können dabei Eigenbelege sein, die im eigenen Unternehmen erstellt werden (z. B. Kopie einer Ausgangsrechnung oder eine Materialentnahmequittung) oder als Fremdbelege von außerhalb des Unternehmens kommen (z. B. Lieferantenrechnungen oder Bankkontoauszüge). Das Belegprinzip wird häufig mit dem Satz „Keine Buchung ohne Beleg!“ prägnant zusammengefasst.
Grundsatz der Vorsicht
Im Zweifel muss die Lage des Unternehmens eher pessimistisch als optimistisch dargestellt werden. D. h. im Zweifel ist das Vermögen eher gering statt hoch zu bewerten, Schulden und Verbindlichkeiten sind im Gegensatz eher hoch als gering zu werten. Mögliche Verluste und Risiken müssen bereits erfasst werden, wenn sie wahrscheinlich erscheinen, Gewinne dürfen erst dann erfasst werden, wenn sie wirklich erzielt wurden (Realisationsprinzip). Hierbei ist allerdings zu beachten, dass es bei einer solchen Form der Bewertung möglicherweise zu einem verzerrten Bild der wirtschaftlichen Situation des Unternehmens kommen kann.
Grundsatz der Wirtschaftlichkeit
Der für die Buchhaltung betriebene Aufwand muss in vernünftiger Relation zum Aussagegehalt des Buchungswerks stehen. So müssen z. B. im Rahmen von Bewertungsvorgängen geringwertige, gleichartige Güter (z. B. Nägel in einer Möbelfabrik) nicht einzeln bewertet werden, sondern es ist die Bewertung eines „durchschnittlichen Gutes“ der Kategorie zulässig. Der Durchschnittswert kann dann mit der Gütermenge multipliziert werden, um den Wert der Kategorie zu erhalten.
1Der Begriff Kaufmann und Unternehmer werden im Folgenden synonym verwendet.
2Der Begriff Unternehmen steht für die Rechtsform der Firma. In der Regel unterscheidet man Einzelkaufleute, Personengesellschaften (z. B. OHG oder KG) und Kapitalgesellschaften (z. B. GmbH oder AG).
3Es sei anzumerken, dass z. B. bei gemeinnützigen Unternehmen die Gewinnerzielungsabsicht nicht Hauptzweck sein muss, sondern auch andere, z. B. gesellschaftliche Ziele Zweck der Unternehmung sein können.
4Die Begriffe Buchführung und Buchhaltung werden synonym verwendet.
5Vgl. grundlegend Littkemann, J. (Hrsg.): Unternehmenscontrolling – Konzepte, Instrumente, praktische Anwendungen, mit durchgängiger Fallstudie, Herne/Berlin 2006.
6Zur Offenlegung von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften vgl. §§ 325 ff. und 339 HGB.
7Die sich daraus ergebenden Abgrenzungsprobleme (bspw. Abschreibungen, Rückstellungen und Rechnungsabgrenzungsposten) werden im weiteren Verlauf eingehend behandelt.
8Hervorhebungen durch die Verfasser.
9Hierbei handelt es sich um die so genannte „Belegbuchhaltung”.
10Vgl. Schmalenbach, E.: Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung, in: ZfhF 1933, S. 225 ff.
§ 240 Abs. 1 HGB verpflichtet jeden Kaufmann11 dazu, zu Beginn seines Handelsgewerbes seine Grundstücke, Forderungen und Schulden, den Betrag seines baren Geldes sowie seine sonstigen Vermögensgegenstände genau zu verzeichnen und dabei den Wert der einzelnen Vermögensgegenstände und Schulden anzugeben. Darüber hinaus erweitert § 240 Abs. 2 HGB diese Verpflichtung auf die Aufstellung eines solchen Inventars am Ende eines jeden Geschäftsjahres. Die anfallenden Tätigkeiten zur Erstellung des Inventars, die das körperliche und buchmäßige Erfassen der genannten Wirtschaftsgüter sowie die Anfertigung einer sachlich geordneten Aufstellung an einem bestimmten Stichtag umfassen, nennt man Inventur. Das körperliche Erfassen der Vermögensgegenstände erfolgt dabei in der Regel durch Zählen, Messen, Wiegen und Schätzen. Zur Erfassung der einzelnen Positionen kann man sich hierbei eines vorgefertigten Formulars bedienen (vgl. Abbildung 2–2). Bei den Schulden erfolgt die buchmäßige Erfassung durch die Überprüfung von Vertragsunterlagen.
Grundsätzlich sind folgende Inventurverfahren zu unterscheiden (vgl. Abbildung 2–1).
Abbildung 2–1: Inventurverfahren
Abbildung 2–2: Beispiel eines Formulars zur körperlichen Bestandsaufnahme
Die dargestellten Inventurverfahren unterscheiden sich nach dem Zeitpunkt, an dem die Bestandsaufnahme durchgeführt wird. Mit der Stichtagsinventur, die in § 240 Abs. 1 und 2 HGB geregelt ist, wird die Bestandsaufnahme bezeichnet, die am Bilanzstichtag selbst oder bis zu 10 Tagen vor oder nach dem Bilanzstichtag stattfindet. Während erstere auch klassische Stichtagsinventur genannt wird, wird die zweite Variante als ausgeweitete Stichtagsinventur bezeichnet. Bei der ausgeweiteten Stichtagsinventur ist zu beachten, dass die Stichtagsbezogenheit der Inventur gewährleistet sein muss, d. h. Bestandsveränderungen bis zum Bilanzstichtag bei einer vorgelagerten Inventur und Bestandsveränderungen seit dem Bilanzstichtag bei einer nachgelagerten Inventur müssen Berücksichtigung finden. Die vor- oder nachverlegte Stichtagsinventur – geregelt in § 241 Abs. 3 HGB – umfasst die Bestandsaufnahme in einem Zeitraum von bis zu drei Monaten vor dem Bilanzstichtag und bis zu zwei Monaten nach dem Bilanzstichtag in einem besonderen Inventar. Bei diesem Verfahren wird also bewusst auf eine körperliche Bestandsaufnahme am oder um den Bilanzstichtag verzichtet, allerdings nur unter der Voraussetzung, dass die wertmäßige Fortschreibung bzw. Rückrechnung der bei der Inventur ermittelten Werte nach einem Verfahren erfolgt, das den GoB entspricht. Die in § 241 Abs. 2 HGB geregelte permanente Inventur kann ebenfalls losgelöst von der körperlichen Bestandaufnahme am Bilanzstichtag durchgeführt werden, wenn, wie bei der vor- oder nachverlegten Stichtagsinventur, die Fortschreibung bzw. Rückrechnung nach einem Verfahren erfolgt, das den GoB entspricht. Dabei wird in der Regel in der Art vorgegangen, dass das Unternehmen in einzelne Inventurbezirke eingeteilt wird, in denen jeweils einmal im Jahr eine körperliche Bestandsaufnahme zu erfolgen hat.
Der Gesetzgeber hat über die den Inventurprozess vereinfachenden Aspekte der verschiedenen Inventurverfahren hinaus weitere Inventurvereinfachungen vorgesehen (vgl. Abbildung 2–3).
Abbildung 2–3: Inventurvereinfachungen
Bei der Stichprobeninventur, die in § 241 Abs. 1 HGB kodifiziert ist, kann die Aufnahme der Bestände aus Effizienzgründen nach anerkannten mathematisch-statistischen Verfahren erfolgen, wenn diese Verfahren den GoB entsprechen und der Aussagegehalt der Stichprobeninventur im Vergleich zur vollständigen körperlichen Aufnahme gleichwertig ist. Dies ist gegeben, wenn die ermittelten Ergebnisse der Stichprobe hinreichend sichere Rückschlüsse auf die Grundgesamtheit zulassen. Das Festwertverfahren im Sinne des § 240 Abs. 3 HGB dient der Vereinfachung sowohl der körperlichen als auch der buchmäßigen Bestandsaufnahme. Im Rahmen des Festwertverfahrens ist einem bestimmten Bestand an Vermögensgegenständen (z. B. Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen) eine Festmenge zu Festpreisen zuzuordnen, wenn Abgänge regelmäßig ersetzt werden, der Gesamtwert der mit einem Festwert bewerteten Vermögensgegenstände für das Unternehmen von geringer Bedeutung ist und der Bestand sich bezüglich Größe, Wert und Zusammensetzung kaum verändert. Darüber hinaus hat alle drei Jahre eine körperliche Bestandsaufnahme stattzufinden. Das Festwertverfahren ist wie die im Folgenden zu beschreibende Gruppenbewertung als Ausnahme vom Grundsatz der Einzelbewertung zu bezeichnen. Die im § 240 Abs. 4 HGB geregelte Gruppenbewertung darf auf gleichartige Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens sowie andere gleichartige oder annähernd gleichwertige bewegliche Vermögensgegenstände und Schulden angewendet werden. Dabei werden sie mit dem gewogenen Durchschnittswert bewertet.
Zur Veranschaulichung wird im Folgenden ein Beispielfall zur Inventur und zum Inventar vorgestellt.
FALL 1
Zur Kfz-Werkstatt Amigo KG gehört auch eine freie Tankstelle. Neben den vier Zapfsäulen, an denen die Kunden ihre Fahrzeuge betanken können, befinden sich auf dem Betriebsgelände eine Autowaschstraße, eine Werkstatt, in der Autos repariert werden können sowie sonstige Anlagen zur Reinigung und Pflege von Autos. Darüber hinaus wurde ein kleines Kassenhäuschen zu einem geräumigen Geschäftslokal ausgebaut, in dem die Kunden diverse Lebensmittel und Waren kaufen können. Hinter dem Ladenlokal befinden sich die Büroräume des Besitzers.
Die Inventur zum Ende des Geschäftsjahres wird am 31.12. durchgeführt (vgl. Abbildung 2–2) und hat folgendes Inventar zum Ergebnis.
| I. Vermögen | in € | ∑ in € | |
| 1. Grundstücke und Gebäude | 120.000 | 120.000 | |
| 2. Technische Anlagen | |||
|
60.000 | ||
|
25.000 | ||
|
10.000 | 95.000 | |
| 3. Maschinen und sonstige Werkstatteinrichtung | 40.000 | 40.000 | |
| 4. Lager/Werkstatt (Schrauben, Schmiermittel, etc.) | 2.400 | 2.400 | |
| 5. Geschäftseinrichtung | 7.000 | 7.000 | |
| 6. Büroeinrichtung | 2.500 | 2.500 | |
| 7. Waren | |||
|
8.450 | ||
|
7.920 | ||
|
4.131 | ||
|
5.540 | 26.041 | |
| 8. Forderungen | |||
|
3.900 | ||
|
4.200 | 8.100 | |
| 9. Bankguthaben | 24.300 | 24.300 | |
| 10. Kassenbestand | 2.120 | 2.120 | |
| 327.461 | 327.461 | ||
| II. Schulden | in € | ∑ in € | |
| 1. Verbindlichkeiten | |||
|
34.000 | ||
|
27.500 | 61.500 | |
| 2. Darlehen | |||
|
110.000 | ||
|
105.000 | 215.000 | |
| 276.500 | 276.500 | ||
Die Inventur und als Ergebnis der Inventur das Inventar stellen die Grundlage zur Erstellung der Bilanz dar. Auf die Grundzüge einer Bilanz soll im folgenden Kapitel näher eingegangen werden.
Aus § 242 Abs. 1 HGB lässt sich die Verpflichtung eines Kaufmanns ableiten, zu Beginn seiner Geschäftstätigkeit und für den Schluss eines jeden Geschäftsjahres eine Bilanz aufzustellen.12 In der Regel wird die Bilanz in Kontenform erstellt. Charakteristisches Merkmal einer solchen Bilanzgliederung in Form eines Kontos ist die Gegenüberstellung von Vermögenspositionen auf der linken Seite und Schuldenpositionen auf der rechten Seite der Bilanz. Die linke Seite der Bilanz wird auch als Aktivseite der Bilanz bezeichnet. Die einzelnen Positionen auf der Aktivseite werden Aktiva genannt. Entsprechend wird die rechte Seite der Bilanz als Passivseite bezeichnet und enthält die Passiva des Unternehmens.13
Als weiteres charakteristisches Merkmal muss sich die Bilanz stets im Gleichgewicht befinden. D. h., der Wert aller Aktiva muss stets gleich dem Wert aller Passiva sein. Da jedoch der Wert der Vermögensgegenstände nur in den seltensten Fällen dem Wert der Schulden entspricht, bedarf es einer Residualgröße.14 Als Residualgröße fungiert das Eigenkapital (EK), das auch Reinvermögen genannt wird. Wenn der Wert der Vermögensgegenstände den der Schulden überwiegt, wird das (positive) Eigenkapital auf der Passivseite der Bilanz ausgewiesen. Ist der Wert der Schulden größer als der Wert der Vermögensgegenstände, erfolgt der Ausweis des (negativen) Eigenkapitals am Schluss der Bilanz auf der Aktivseite als „Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag“. Das Eigenkapital sorgt also stets dafür, dass sich die Bilanz15 im Gleichgewicht befindet (vgl. Abbildung 2–4).
Abbildung 2–4: Bilanz als Waage
Die Bilanz lässt sich aus dem Inventar ableiten. Dazu werden die einzelnen Positionen des Inventars in größere Gruppen zusammengefasst, weshalb lediglich Wertangaben und keine Mengenangaben in die Bilanz übernommen werden. Im Sinne der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung ist die Verrechnung von Vermögensgegenständen mit Schulden grundsätzlich verboten. Die meisten Unternehmen nutzen bei der Aufstellung der Bilanz die eigentlich nur für Kapitalgesellschaften vorgeschriebene Gliederung der Bilanz gem. § 266 Abs. 2 HGB (vgl. Abbildung 2–5).
| Aktiva | Passiva | ||
|
|
||
Abbildung 2–5: Für Kapitalgesellschaften vorgeschriebene Bilanzgliederung nach HGB
Bei einer Bilanz handelt es sich also um eine Gegenüberstellung von Vermögen und Kapital bezogen auf einen Stichtag. Sie zeigt zum einen die Mittelherkunft (oder Finanzierung) auf der Passivseite und zum anderen die Mittelverwendung (oder Investition) auf der Aktivseite an. Dabei erfolgt die Gliederung der jeweiligen Positionen auf der Aktivseite nach der Bindungsdauer (Liquidität) und auf der Passivseite nach der Verfügbarkeitsdauer. Mit Bindungsdauer ist der Zeitraum gemeint, in dem sich die bilanzierten Vermögensgegenstände in Zahlungsmittel/Geld